關于建立注冊會計師行業(yè)質(zhì)量復核制度的思考

　　注冊會計師行業(yè)自律性監(jiān)管體系有其豐富的內(nèi)涵和拓展空間，需要我們?nèi)ヅ�力地探索和實踐。在行業(yè)自律性監(jiān)管體系的豐富內(nèi)容中，一個重要方面就是要借鑒國外注冊會計師協(xié)會的經(jīng)驗，以會員為中心，以為會員服務為基本的指導思想，建立并推行我國注協(xié)會計師行業(yè)的質(zhì)量復核制度。

　　質(zhì)量復核制度的定位和目標

　　質(zhì)量復核是行業(yè)協(xié)會的一項自律性監(jiān)管制度。它是注冊會計師行業(yè)為了行業(yè)自身的生存發(fā)展和保護社會公眾利益，所自覺采取的一種自我監(jiān)督、自我教育和自我提高的舉措，即通過業(yè)內(nèi)自身的力量，通過質(zhì)量復核的方式，提高整個行業(yè)的職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量水平。注冊會計師行業(yè)的質(zhì)量復核制度，起源于20世紀70年代的美國，之后在西方多數(shù)國家的會計師行業(yè)得以推廣。國際會計師聯(lián)合會也要求其會員國建立本國的質(zhì)量復核制度。

　　盡管各國的質(zhì)量復核制度在名稱和具體操作上有所差異，比如有的叫peer review，有的稱為quality review或quality assurance，但在質(zhì)量復核的定位和指導思想方面卻是相同的，都強調(diào)以幫助、教育、督促為目的，以提高行業(yè)的職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量為目標，針對被復核事務所的的具體問題和缺陷，進行現(xiàn)場“診斷"、現(xiàn)場指導和現(xiàn)場培訓。質(zhì)量復核不是針對事務所既存的問題抓住不放、嚴厲處罰，而是著眼于如何解決存在的問題和如何防止今后出現(xiàn)類似的問題，是審計風險的事前防范與化解。因此，質(zhì)量復核制度具有很強的服務功能，體現(xiàn)了將監(jiān)管寓于服務之中，注冊會計師行業(yè)的擁護和支持。這也是為什么國外注冊會計師行業(yè)的質(zhì)量復核制度中還要向復核對象收取費用的原因之一。

　　以會員為本，以服務為宗旨，以幫助、教育、督促為指導思想，以提高行業(yè)的職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量為基本目標，建立并推行我國注冊會計師行業(yè)的質(zhì)量復核制度，有其客觀的需要和現(xiàn)實的意義。我國注冊會計師行業(yè)在二十余年的發(fā)展中，對于證券市場和社會經(jīng)濟作出了不可磨滅的貢獻，但遺憾的是，對于注冊會計師行業(yè)卻是責難的多、理解的少，處罰的多、幫助的少；盡管也發(fā)生了銀廣夏等審計失敗案件，行業(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量還存在著諸多問題，但客觀地講，與客戶同通作弊的畢竟是極少數(shù)，絕大多數(shù)事務所和注冊會計師有著提高審計質(zhì)量、保護公眾利益的強烈愿望，并為此付出了艱辛的努力，但面對復雜的審計實物問題有些卻不知道如何解決、如何避免審計風險。因此，建立和推行質(zhì)量復核制度，利用業(yè)內(nèi)的力量、發(fā)揮業(yè)內(nèi)的資源優(yōu)勢，在事前事中進行幫助督導，而不是審計失敗案件爆發(fā)之后的事后處罰，代表了廣大會員的利益和現(xiàn)實需要，相信會得到大多數(shù)事務所和注冊會計師的擁護和支持。

　　質(zhì)量復核制度的主要內(nèi)容

　　基于質(zhì)量復核的性質(zhì)、幫助教育的目的和提高職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量的目標，質(zhì)量復核的內(nèi)容主要是事務所的內(nèi)部質(zhì)量控制狀況和具體審計項目中遵循審計準則的情況。與協(xié)會以往從事的行政性監(jiān)督檢查不同，質(zhì)量復核不是頭痛醫(yī)頭腳痛醫(yī)腳、只見樹木不見森林式的個案查處，而是把事務所作為一個整體，關注一家事務所整體的質(zhì)量狀況，尤其是其內(nèi)部質(zhì)量控制狀況和存在的缺陷。其基本的邏輯思路是透過協(xié)會的質(zhì)量復核制度以控制、提高事務所的內(nèi)部控制水平，透過事務所的內(nèi)部質(zhì)量控制制度以控制、約束事務所的每一個部門、每一個人，在從事每一個審計項目中能夠遵循審計準則的要求執(zhí)業(yè)，從而防止重大審計失敗的發(fā)生。盡管質(zhì)量復核中也要抽查大量的審計報告，但其目的主要是測試、反映事務所的內(nèi)部質(zhì)量控制，因此反而要求抽查的具體審計項目樣本要足夠的多。與行政性監(jiān)督檢查不同的還在于，質(zhì)量復核更加關注的不是審計結(jié)果的真實與否，而是審計過程的合規(guī)性，即是否按照審計準則的要求開展了審計工作。因此，質(zhì)量復核的范圍將主要限定在事務所內(nèi)部的有關資料和有關人員，而不是象過去查假打假要延伸到事務所的客戶及銀行等相關單位調(diào)查取證。

　　質(zhì)量復核的力量

　　基于行業(yè)自律性監(jiān)管的性質(zhì)，質(zhì)量復核將主要利用行業(yè)內(nèi)的專業(yè)力量，充分發(fā)揮業(yè)內(nèi)人力資源的優(yōu)勢開展同業(yè)復核工作。國外主要有兩種模式，一種是A所查B所，B所查C所的互查模式；另一種是行業(yè)協(xié)會秘書處有一批具有專業(yè)勝任能力的專職人員，由他們從事事務所的質(zhì)量復核。根據(jù)我國行業(yè)和協(xié)會的現(xiàn)實情況，我國的質(zhì)量復核制度應將二者相結(jié)合，即由協(xié)會組織，抽調(diào)事務所的注冊會計師，編成若干個復核小組進行復核工作。

　　質(zhì)量復核的目的是否能夠達到，質(zhì)量復核制度是否得到業(yè)界的擁護和支持，復核人員的職業(yè)道德素質(zhì)和專業(yè)勝任能力是關鍵，因為復核過程中復核人員將能夠接觸同行甚至客戶的大量信息，復核人員的道德水準至關重要；同時，如果復核人員的專業(yè)素質(zhì)不高，就難于發(fā)現(xiàn)事務所質(zhì)量控制和執(zhí)業(yè)質(zhì)量存在的問題和缺陷，也難于提出有價值的改進建議和意見，達不到幫助教育督促的目的。因此，建立我國質(zhì)量復核制度，應對復核人員提出嚴格的條件要求和紀律要求。

　　過去，協(xié)會聘請業(yè)內(nèi)人員開展行政性監(jiān)督檢查，存在請人難的現(xiàn)象。因為同行查同行且以懲處為目的，同行之間相互多有顧忌。在自律性的質(zhì)量復核制度中，根據(jù)幫助教育和督促的目的和提高行業(yè)職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量的目標，有理由相信，業(yè)內(nèi)優(yōu)秀的注冊會計師將會樂于參加到質(zhì)量復核工作中，為行業(yè)的發(fā)展做貢獻，同時，復核人員在復核過程中自身也將得以發(fā)展提高。

　　質(zhì)量復核的對象

　　每一家事務所作為協(xié)會的團體會員，都有權(quán)利得到現(xiàn)場的業(yè)務指導和培訓培訓的機會。同時，作為會員，每一個事務所也都有接受行業(yè)質(zhì)量復核的義務。因此，質(zhì)量復核的對象應當是每一家會計師事務所。這和過去協(xié)會從事行政性監(jiān)督檢查時，將受到投訴舉報或涉嫌違法違規(guī)的事務所作為重點檢查對象有著重大區(qū)別�；�于操作考慮，質(zhì)量復核將建立循環(huán)制度，即每一年抽取一定比例（比如20%）的事務所作為復核對象，每一定周期（比如每五年）將所有的事務所復核一遍。

　　質(zhì)量復核結(jié)果的處理

　　基于質(zhì)量復核制度的性質(zhì)和目的，對于復核中發(fā)現(xiàn)的事務所在質(zhì)量控制和具體審計項目的執(zhí)業(yè)質(zhì)量中存在的問題、缺陷，復核人員將與被復核的事務所進行充分的討論交流，提出改進的意見和建議，提出整改的要求，以期使這些問題能夠及時的得以解決，避免釀成重大的質(zhì)量事故。

　　另一方面，盡管具有現(xiàn)場培訓的性質(zhì)，但質(zhì)量復核畢竟不是舉行培訓班，作為一種行業(yè)自律性監(jiān)管的制度，質(zhì)量復核同時具有督導和約束的性質(zhì)。因此，對于質(zhì)量復核中發(fā)現(xiàn)的問題相對較多、較為嚴重的事務所，協(xié)會在提出整改要求后，還應建立必要的復查制度，以檢查整改意見的落實改進情況。對于那些對復核意見置若罔聞、拒不改進的事務所，則應提交行業(yè)協(xié)會的懲戒委員會，予以行業(yè)內(nèi)自律性懲戒。對于質(zhì)量復核中發(fā)現(xiàn)的重大涉嫌違法行為，則要移交財政監(jiān)督部門予以行政調(diào)查和行政處罰。

　　為在更高層次、更大范圍內(nèi)發(fā)揮質(zhì)量復核的作用，協(xié)會可將每年質(zhì)量復核中發(fā)現(xiàn)的問題認真加以總結(jié)分析。對于行業(yè)存在的共性的質(zhì)量控制和執(zhí)業(yè)質(zhì)量問題， 通過年報分析會或行業(yè)通報、培訓班等方式傳遞到整個行業(yè)，以提高整個行業(yè)的素質(zhì)和水平。

　　總之，建立我國會計師行業(yè)的質(zhì)量復核制度，開展質(zhì)量復核工作，是一項系統(tǒng)工程。需要在大量調(diào)查研究、廣泛聽取各方面意見，尤其是會員意見的基礎之上，制定《注冊會計師行業(yè)質(zhì)量復核制度》，開發(fā)設計包括復核程序、復核內(nèi)容、問題的判斷標準和報告標準等在內(nèi)的、用以指導復核人員復核工作的質(zhì)量復核手冊和工作底稿，需要建立一支道德素質(zhì)和專業(yè)素質(zhì)高、相對穩(wěn)定的復核人員隊伍，并對協(xié)會工作人員和復核人員進行系統(tǒng)培訓，以保證質(zhì)量復核制度達到其預期的目標。